今回は、ステップ3とステップ4のポイントを解説します。

１．ステップ3：取引価格を算定する

　ステップ3では、ステップ1で識別した契約についての取引価格を決定します。契約全体についての収益の額を決定するので、重要なステップだといえます。

(1) 取引価格の範囲

　取引価格は、「財又はサービスの顧客への移転と交換に企業が権利を得ると見込む対価の額」と定義されます。ただし、「第三者のために回収する額を除く」とされており、例えば、売上にかかる消費税等は第三者のために回収する額に該当することから、取引価格には含まれません。
　取引価格を算定する際には、以下の４項目のすべての影響を考慮します。４項目が影響する場合には、取引価格と契約書金額は一致しないことになります。

• ① 変動対価
• ② 契約における重要な金融要素
• ③ 現金以外の対価
• ④ 顧客に支払われる対価

これらの中で、変動対価は見積りの要素が大きいので注意が必要です。

(2) 変動対価

　変動対価は、「顧客と約束した対価のうち変動する可能性のある部分」と定義されます。例えば、値引き、リベート、返金、インセンティブ、業績に基づく割増金、ペナルティー、仮単価、返品権付きの販売等が該当します。事後的な金額の減額だけではなく、インセンティブのような金額の割増しも該当します。
　また、契約条件に示されなくても、取引慣行により契約よりも価格が引き下げられると顧客が期待している場合や、企業が価格を引き下げることを意図していることも含まれます。

(3) 変動対価の見積り

　変動対価の額の見積り方法は以下のうち、対価の額を適切に予測できる方法を用います。

　変動対価は、実際の売上高と比較したときに大きな差異が発生しないように見積ります。大きな差異が発生する可能性を「著しく低く」しなければなりません。可能性を判定するにあたっては、収益が減額される確率及び減額の程度の両方を考慮することになります。
　また、変動対価は各決算日に見直されます。

（参考　収益認識に関する会計基準の適用指針　設例10）

(4) 契約における重要な金融要素

　当事者間の合意により、企業が財又はサービスを履行する前に顧客が一定の金額を支払う場合や、履行した後に顧客が支払うような場合において、個々の契約における金融要素が重要であれば、取引価格の算定に当たって金利相当分の影響を調整することになります。

(5) 現金以外の対価

　契約において顧客が現金以外の対価（例えば材料、設備、労務など）の提供を約束している場合があります。取引価格の算定においては、当該対価を時価により算定します。

(6) 顧客に支払われる対価

　顧客に支払われる対価とは、企業が財又はサービスを購入する顧客（又は顧客の顧客）に対して支払う金額をいいます。例えば、メーカー企業が顧客である小売チェーンに支払う商品棚の補償費用等が該当します。顧客に支払われる対価は、取引価格から減額します。

２．ステップ4：取引価格の配分

　ステップ２で契約の中に複数の履行義務が識別された場合に、それぞれの履行義務についてステップ３で算定した取引価格のうちいくらを配分するのかを決定します。履行義務が一つの契約であっても、契約を結合した結果、履行義務が複数識別されるような場合には取引価格の配分が必要となります。

(1) 独立販売価格

　取引価格の配分は、独立販売価格の比率に基づき行われます。独立販売価格とは、財又はサービスを単独で顧客に販売する場合の価格のことです。
　独立販売価格が存在する場合には当該価格を利用しますが、存在しない場合には独立販売価格を見積る必要があります。以下の見積り方法があります。

　これらの方法のうち残余アプローチは、以下のいずれかに該当する場合に限り使用できるものとされています。

(2) 値引きの配分

　契約における独立販売価格の合計額が当該契約の取引価格を超える場合には、「財又はサービスの束」について顧客に値引きを行っているものとして、当該値引き分を契約におけるすべての履行義務に対して比例的に配分します。
　他方、以下の条件のすべてを満たす場合には、契約における履行義務のすべてではなく、契約における履行義務のうち1つまたは複数に値引きを配分します。

　次回は、ステップ５とその他の論点のポイントについて解説します。